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Fernando S. de Torres es socio
del Departamento Fiscal de Garrigues
en Valencia
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VALENCIA. Coincide nuestro título con el de la disposición adicional 21ª de la Ley de Presupuestos de 1992, cuyo breve e insustancial texto cobra hoy vigencia a punto de que concluya el plazo para la presentación de la Declaración Tributaria Especial que, atendiendo a sus consecuencias, cabe calificar como una «regularización tributaria excepcional» por contraposición a la «espontánea extemporánea» prevista en el artículo 27 de la Ley General Tributaria que, no sólo no excluye la excepcional, sino que es posible -y en algunos casos obligatorio- aplicar de forma complementaria.

Anunciaba el legislador de 1991 en la citada norma legal que, "a partir de 1 de enero de 1992 no se dictará disposición alguna, de cualquier rango, que implique, para quien hubiere incumplido sus obligaciones tributarias, amnistía fiscal, ni se establecerán otras regularizaciones análogas a las contenidas en la" aprobada meses antes por la Ley 18/1991 de 6 de junio. Evidentemente, no se trataba de un mandato imperativo para el legislador futuro porque, como tiene dicho el Tribunal Constitucional, "entre las exigencias de la seguridad jurídica no se incluye derecho alguno a la inalterabilidad del régimen fiscal, ni, en general a la «congelación del ordenamiento jurídico existente».

Las exigencias de seguridad jurídica que derivan del artículo 9.3 de la Constitución Española no pueden nunca llegar hasta el punto de impedir a las Cortes Generales esto es, a la representación del pueblo español (art. 66.1 CE), tomar conciencia de situaciones de crisis financiera, o de cualquier otra especie, y hacerles frente adoptando las medidas que se estimen precisas u oportunas para ello, entre las que se cuentan incluso las necesarias para poner remedio a anteriores y eventuales imprevisiones o -como, sin duda, ha sucedido en este caso- falsas o erróneas expectativas económicas, volviendo, si fuere necesario, sobre anteriores decisiones del propio legislador" (STC 187/1997).

Resultaría por ello tópico e incierto presentar el procedimiento de regularización en curso (vulgo «amnistía fiscal») como la última oportunidad. La historia y el Derecho -contrario a la "petrificación del ordenamiento jurídico"- nos demuestran que, aunque el perdón tributario suponga un agravio comparativo, "pues lo que unos no paguen debiendo pagar, lo tendrán que pagar otros con más espíritu cívico o con menos posibilidades de defraudar" (STC 110/1984), es una solución constitucionalmente viable a la que periódicamente (20 años hace de la anterior en España) recurren todos los estados.

Pero que no sea ésta la "última amnistía fiscal" en términos históricos, no quiere decir que no sea la mejor opción en términos individuales teniendo en cuenta que, aunque veinte años no sean nada (en el tango) son un horizonte temporal prácticamente infinito en materia económica.

Volviendo a la jurisprudencia constitucional, hay que tener en cuenta que el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos previsto en el artículo 31.1 de la Constitución "justifica la imposición de limitaciones legales al ejercicio de los derechos individuales" (STC 76/1990) que se han visto notablemente agravadas por la reciente Ley 7/2012, de 29 de octubre, para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, en la que, entre otras medidas, se incluye:

• La obligación de informar sobre bienes y derechos situados en el extranjero y no sólo por los propietarios, sino también por los titulares reales según la legislación sobre blanqueo de capitales.

• La impropiamente denominada «imprescriptibilidad» de las deudas tributarias resultantes de la regularización de estos activos, ya que se grava como renta (en el IRPF o en el Impuesto sobre Sociedades) todo el importe del patrimonio respecto del que se hubiera omitido la obligación anterior, aunque hubiera sido adquirido en un ejercicio prescrito.

• Se limita a 2.500 euros el uso del efectivo en las operaciones empresariales.

Y a estas medidas recientes hay que añadir que, por aplicación de los tratados internacionales vigentes, el secreto bancario de países como Suiza no impide ya la prevención y lucha contra los delitos fiscales cometidos en el país de residencia.

Es cierto que el accidentado proceso regulatorio de la Declaración Tributaria Especial ha generado incertidumbre entre aquellos a quien va dirigida. Al poco de publicarse el Real Decreto-Ley 12/2012, un conocido catedrático de derecho tributario publicó en El País un artículo cuestionando la posibilidad de que la norma aprobada exonerara de la responsabilidad penal, duda que el propio Gobierno aceptó a través de una Carta al Director de la Secretaria de Estado de Comunicación en la que se anunciaba una modificación del Código Penal que ha sido introducida en el Proyecto de Ley Orgánica publicado en el Boletín Oficial de la Cortes de 7 de septiembre de 2012. Y como la cuota defraudada por delito fiscal se integra en el delito de blanqueo de capitales, el 24 de mayo de 2012, la Secretaría General del Tesoro y Política Financiera hubo de aclarar que la declaración tributaria especial resulta "plenamente compatible" con la Ley 10/2010, de 28 de abril de prevención del blanqueo de capitales.

Dos recursos de la oposición política (uno de ellos recientemente inadmitido) añadieron nuevas dudas. Y ante la falta de claridad de la normativa aprobada, la Dirección General de Tributos publicó el 27 de junio de 2012 un Informe en el que interpretaba que la prescripción operaba sobre el importe a declarar, limitándolo al valor de las rentas no declaradas en los ejercicios no prescritos. Pero el 4 de julio una asociación de Inspectores de Hacienda hizo público su desacuerdo con este beneficioso criterio, cuestionando además sus efectos en posibles actuaciones inspectoras futuras, noticia que el Gobierno ha contrarrestado esgrimiendo el principio de jerarquía.

Para concluir, la Dirección General de Tributos emitió el 11 de octubre de 2012 un segundo Informe en el que vino a resolver los principales problemas técnicos que el primero había abierto. Y está aún por aprobarse el Proyecto de Ley en el que se modificará el Real Decreto-Ley originario para evitar el coste tributario de la disolución de las sociedades u otras instituciones extranjeras pantalla.

Todo ello nos sitúa ante un desarrollo normativo todavía incompleto, pero al fin -ya casi sin plazo- con criterios claros y muy ventajosos sobre cómo regularizar las rentas no declaradas materializadas en bienes o derechos, razón por la cual sólo quien tenga motivos distintos del gravamen sobre los beneficios para no hacerlo (conexión de los activos ocultos con impuestos indirectos no amparados por la regularización, o con otro tipo de infracciones o delitos) puede racionalmente no acogerse a esta oportunidad.

Y para aquellos que vayan a hacerlo, concluimos con algunos detalles importantes:

• La titularidad y fecha de adquisición puede acreditarse por cualquier medio de prueba admisible en Derecho.

• Los datos fiscales que facilitan las entidades financieras extranjeras no están adaptados a la normativa tributaria española por lo que resulta imprescindible determinar las rentas no declaradas operación a operación.

• En las carteras de valores en moneda extranjera se hace necesario convertir al euro todas las operaciones aplicando para ello las normas tributarias de valoración.

• Las inversiones en SICAV y otras IIC en paraísos fiscales mantenidas en 31 de diciembre de 2010 obligan a presentar declaraciones complementarias extemporáneas por la imputación de la transparencia fiscal internacional.

• Lo que se declaran son bienes y derechos (aunque el importe declarado sean rentas) cuyo coste de adquisición debe determinarse correctamente con la declaración especial porque tiene consecuencias sobre operaciones futuras.

• La prescripción debe aplicarse a las carteras de valores de forma unitaria, mediante declaración especial o mediante complementarias, ya que sólo en la primera las pérdidas se consideran menos coste prescrito.